Contentieux des prélèvements sociaux : tout est il vraiment totalement terminé, vers un réveil de la Force ?

Le contentieux des prélèvements sociaux, souvent désigné par le terme contentieux « De Ruyter », connait de nombreux rebondissements.

A plusieurs reprises le législateur a tenté, avec un succès plus qu’aléatoire, de démontrer à la Cour de justice de l’Union européenne (CJUE ci-après) la légitimité des prélèvements de CSG CRDS et prélèvements additionnels au regard de la législation européenne de sécurité sociale.

La logique étant de manière simplifiée de facturer à des tiers soumis à d’autres régimes de sécurités sociales des contributions destinées à financer la sécurité sociale française alors que ces mêmes tiers ne pouvaient pas en bénéficier.

 L’idée semblait lumineuse et non dénuée d’une certaine logique :

«Nous sommes à secs : nous allons donc faire payer l’essence de la voiture, par un tiers qui ne peut l’utiliser et donc accroitre le déficit ! »

Avec la loi de financement de la Sécurité sociale pour 2019 (LFSS 2019), le législateur estime enterrer ce contentieux pour l’avenir, par une refonte en profondeur du système de prélèvements sociaux.

Que se passe t’il à compter du 1er janvier 2019 ?

La CSG et CRDS sont désormais affectées au FSV[1] et à la CADES[2], caisses rentrant dans le champ d’application du règlement n° 883/2004. En conséquence, les personnes relevant de la législation d’un autre Etat membre, de l’EEE ou de la Suisse, en matière d’assurance maladie et qui ne sont pas à la charge d’un régime obligatoire de sécurité sociale en France, en sont exonérées.

S’agissant des autres prélèvements sociaux (pour mémoire : prélèvement de solidarité, prélèvement social et contribution additionnelle au prélèvement social), ils sont fusionnés en un seul prélèvement de solidarité, lequel est intégralement affecté au budget de l’Etat, au taux de 7,5%. Dès lors, ce nouveau prélèvement à 7,5% est désormais bel et bien hors du champ d’application du règlement n° 883/2004, et reste dû par les personnes susvisées qui seraient exonérées de CSG et CRDS.

Qu’en est-il de la compensation du manque à gagner pour les caisses de la Sécurité sociale ?

Les travaux parlementaires et les différents rapports annexés au projet de la LFSS 2019, indiquent que la compensation devrait être opérée par la restitution d’une fraction de la TVA ci-après à la Sécurité sociale. Depuis le 1er janvier 2019, l’article L131-8, 9° du Code de la Sécurité sociale dispose qu’une fraction de 26,00 % de la TVA brute budgétaire est donc affectée.

En considération de cette modification par la LFSS 2019, différentes pistes pourraient ouvrir la voie à un nouveau contentieux :

A titre d’échauffement, la règle de l’universalité budgétaire, permet-elle depuis la mise en place de la LOLF, une affectation de la TVA à la sécurité sociale.

Une autre flèche pourrait être de s’interroger sur la notion d’égalité devant l’impôt.

Les tribunaux français, à l’inverse de la CJUE, considèrent que CSG/CRDS sont des impôts.

Ainsi sur quel fondement un travailleur frontalier, résident français, bénéficie-t-il d’une seule taxation d’impôt à 7.5%, si un autre travailleur non frontalier et aussi résident français, doit supporter un impôt à 17.2%, soit 9.7% de fiscalité de plus. Si les contributions sociales relèvent des impôts de toute nature et pas de cotisations sociales, cette fiscalité additionnelle sur le seul fondement du travail semble pour le moins déséquilibrée. A situation égale, fiscalité égale, le travail constitue-t-il un motif objectif de traitement fiscal différent. Cette seconde question parmi d’autres pourrait ainsi ouvrir la voie vers une nouvelle qualification juridique à la CSG CRDS, plus en conformité avec l’analyse de la CJUE.

Concernant les années antérieures non prescrites, le contentieux semble loin d’être terminé. En voici un aperçu topographique.

Aspects matériels et personnels : Quid du périmètre du contentieux des prélèvements sociaux sur les revenus du capital ?

La situation des fonctionnaires internationaux :

L’administration fiscale française entend exclure du bénéfice du contentieux DE RUYTER, les fonctionnaires internationaux.

Il faut bien que quelqu’un paie l’essence de la voiture !

Pour mémoire ils sont affiliés au régime de sécurité sociale de leur organisation internationale et ne bénéficient pas du notre. La CJUE ne s’oppose pas à cette analyse sur le fondement du droit européen de la Sécurité sociale.

Toutefois la cour administrative d’appel (CAA) de Lyon a récemment reconsidéré cette situation pour un fonctionnaire du CERN, ressortissant européen. L’angle d’attaque retenu est différent : Soumettre à des doubles cotisations de sécurité sociale constitue une entrave à la libre circulation des travailleurs : bref payer l’essence de la voiture si on ne peut pas l’utiliser est une entrave à la libre circulation des travailleurs !

Un nouveau champ de bataille semble donc se dessiner sur un autre terrain : Le droit primaire de l’Union européenne, l’article 45 du TFUE[3], repris par l’accord sur la libre-circulation des personnes (ALCP).

La problématique des frontaliers ayant exercé leur droit d’option :

Ce combat concerne la ventilation effectuée par l’administration fiscale, pour le dégrèvement des prélèvements sociaux acquittés par les frontaliers rattachés à la CMU / CNTFS.

L’administration fiscale considère qu’il y a lieu de ne restituer que la seule part des prélèvements sociaux affectée à des caisses finançant les risques couverts par la Sécurité sociale, autres que l’assurance maladie. Selon les impôts le principe d’unicité de législation de sécurité sociale viserait uniquement à éliminer les doubles cotisations de sécurité sociale.

A la lecture des différents textes et de la jurisprudence de la CJUE, le principe d’unicité ne vise-t-il pas aussi à favoriser la libre-circulation des personnes, découlant directement des articles 45 et 48 du TFUE et que par voie de conséquences et autonome du règlement n° 883/2004.

Au sein même de l’administration les impôts semblent un peu seuls puisqu’une note interne du ministère des Affaires sociales indique :

« Pour l’application de l’exonération de CSG-CRDS sur les revenus du capital et dans le cas des frontaliers avec la Suisse, il n’y a pas lieu de distinguer selon que les intéressés ont opté ou non pour la dispense d’affiliation en Suisse. Dès lors qu’ils relèvent en principe de la législation sociale suisse au regard des règles de répartition des compétences posées par le règlement (que ce soit pour toutes les branches, y compris la maladie, ou même que par exercice de l’option pour l’exemption en Suisse, ils soient affiliés à la branche maladie en France), ils sont exonérés de CSG et de CRDS… ».

La question de la CNSA :

Dans la même veine, une question préjudicielle mériterait d’être transmise à la CJUE, concernant la CNSA[4], dans le prolongement de l’affaire Dreyer qui a fait l’objet d’un arrêt rendu par le Conseil le 1er juillet dernier[5]. Cet arrêt faisait suite à celui rendu le 14 mars 2019 par la CJUE, laquelle s’était prononcée sur une question préjudicielle transmise par la CAA de Nancy par décision du 31 mai 2018.

Le contexte était le suivant : la CAA de Nancy avait saisi la CJUE d’une question préjudicielle concernant les impositions affectées au financement de la CNSA, à savoir, pour les impositions postérieures au 1er janvier 2016, une part du prélèvement social et la contribution additionnelle. La question posée consistait en l’existence ou non d’un lien pertinent entre l’allocation personnalisée d’autonomie (APA) et la prestation compensatoire du handicap (PCH) avec des prestations de sécurité sociale au sens des règlements européens. L’enjeu était donc de savoir si les prestations financées par la CNSA rentraient dans le champ d’application du Règlement n° 883/2004.

Dans un arrêt du 14 mars 2019[6], la Cour de Luxembourg a répondu par l’affirmative à cette question, en considérant que ces prestations sont des « prestations de sécurité sociale », et ce, sans qu’il soit nécessaire de vérifier si elles sont à caractère non contributif, dans la mesure où les conditions suivantes sont remplies :

– D’une part, lesdites prestations sont octroyées aux bénéficiaires en dehors de toute appréciation individuelle et discrétionnaire de leurs besoins personnels, sur la base d’une situation légalement définie ;

– Et d’autre part, elles se rapportent à l’un des risques visés par les règlements européens précités.

 Le Conseil d’Etat est donc intervenu dans l’arrêt précédemment évoqué en date du 1er juillet 2019, prenant acte de la décision préjudicielle de la CJUE selon laquelle les prestations financées par CNSA rentreraient bien dans le champ d’application du règlement n° 883/2004.

Néanmoins, le Conseil d’Etat a considéré, reprenant en cela les développements de la CAA de Nancy qui invoquait l’arrêt Hosse de la CJCE[7] en soutien de ses considérations, que l’APA et la PCH doivent être assimilées à des « prestations de maladie », au sens de l’article 3 du règlement n° 883/2004, alors même que la Haute Cour rappelait préalablement que ces prestations portent sur le risque de dépendance, ce risque étant expressément visé à l’article 3 dudit règlement, et étant de fait, autonome du risque maladie. La CAA de Nancy considérait quant à elle que ces prestations se rapportaient non seulement au risque invalidité mais également au risque vieillesse.

En conséquence, l’administration sera fondée à se prévaloir de cet arrêt du Conseil d’Etat pour procéder aux traditionnelles ventilations dans le cadre du dégrèvement des prélèvements sociaux acquittés par les frontaliers ayant opté pour l’assurance maladie française, en ne remboursant pas la fraction desdits prélèvements sociaux, afférente à des cotisations d’assurance maladie.

Pour autant, sans doute y aurait-il matière à interroger la CJUE, sur la pertinence d’assimiler ces prestations à des « prestations de maladie ».

Une éventuelle question préjudicielle serait d’autant plus opportune qu’en Suisse, la couverture du risque invalidité est bel et bien distincte du risque maladie. En conséquences, ne pas rembourser la CNSA au motif que des frontaliers ayant exercé leur droit d’option relèveraient de l’assurance maladie en France, n’aurait aucun impact sur leur couverture en Suisse du risque invalidité, ces frontaliers étant affiliés en Suisse à toutes les branches de sécurité sociale autres que l’assurance maladie. Il en ressort, qu’indubitablement, ces frontaliers auraient bien été soumis à des doubles cotisations afférentes au risque invalidité.

Le serpent de mer des anciens prélèvements de solidarité à 2% et contribution additionnelle au taux de 1,1% :

Enfin, la dernière question pouvant encore rentrer dans le périmètre du contentieux des prélèvements sociaux sur les revenus du capital tel qu’on le connait, concerne ceux affectés aux fonds de solidarité, le FNAL[8] et le FNSA[9]. La jurisprudence actuelle considère que ces prélèvements, à savoir l’ancien prélèvement de solidarité à 2% et l’ancienne contribution additionnelle à 1,10%, ne rentraient pas dans le champ d’application du règlement n° 883/2004, eu égard aux prestations financées par les fonds susvisés, auxquels étaient affectés leurs produits.

Néanmoins, la CJUE ne s’est jamais prononcée à ce sujet et il serait opportun de lui soumettre une question préjudicielle. En effet, la CAA de Douai[10] avait considéré dans l’arrêt Lobkowicz que, eu égard aux critères retenus par la CJUE dans sa jurisprudence, la contribution additionnelle au taux de 1,1% dont le produit était affecté au FNSA, entrait dans le champ d’application du règlement n° 883/2004, dès lors que ce règlement « s’étendait également aux prestations destinées à couvrir, à titre complémentaire, subsidiaire ou de remplacement, les risques correspondant aux branches de sécurité sociale et à garantir aux intéressés un revenu minimal de subsistance eu égard à l’environnement économique et social dans l’Etat membre concerné ».  La CAA de Douai avait, dans le cadre de ce contentieux, transmis à la CJUE, une question préjudicielle afin de déterminer si le principe d’unicité trouvait à s’appliquer aux fonctionnaires européens. Dans ce contexte, l’Avocat général, dans ses conclusions présentées le 6 décembre 2016 à la Cour[11], précisait qu’il n’était pas contesté que la CSG et les autres contributions et prélèvements en cause dans cette affaire, parmi lesquels la contribution additionnelle au taux de 1,1%, étaient affectés spécifiquement et directement au financement de différentes branches de la sécurité sociale en France et entraient à ce titre dans le champ d’application du règlement n° 883/2004.

Pour autant, prenant acte de la jurisprudence susvisée du Conseil d’Etat, la CAA de Douai, en tant que juridiction de renvoi dans cette affaire, était revenue sur sa position dans un arrêt rendu le 12 octobre 2017[12] en excluant ladite contribution du champ d’application du règlement n° 883/2004.

L’argumentaire du Conseil d’Etat repris par la CAA pour l’occasion, reposait sur le fait que les prestations financées par ces fonds étant des prestations non contributives relevant de l’assistance sociale, elles ne rentreraient pas dans le champ d’application du règlement, dans la mesure où elles ne seraient pas mentionnées à son annexe X sur renvois de ses articles 3 et 70 pour ce type de prestations.

Toutefois, il s’agit d’une problématique qui nous semble encore mériter de s’y attarder, la question restant entière. En effet, il convient de rappeler que ces fonds finançaient entre autres, pour la période en question, l’APL[13] et le RSA[14], ces deux prestations présentant un lien direct et pertinent avec certaines branches de sécurité sociale (famille, chômage).

Or, il est intéressant de rappeler les termes de la déclaration de la France à la Commission européenne[15] pour la détermination du champ d’application du règlement n° 883/2004, dans sa version en vigueur lors des années 2013, 2012 et 2011 de perception des revenus du capital, qui précisait :

« Les législations énumérées ci-dessous entrent dans le champ d’application matériel du règlement communautaire n° 883/2004 de coordination européenne et sont applicables à partir du 1er mai 2010.

[…]

II. LEGISLATIONS ET REGIMES VISES A L’ARTICLE 3 DU REGLEMENT (CE) N° 883/2004

[…]

8. Prestations de chômage

[…]

b) Législation sur les allocations de solidarité pour les chômeurs : art. 5423-1 et suivants du Code du travail ».

L’arbitrage suprême de la Cour de Luxembourg serait éclairant à bien des égards. En premier lieu pour déterminer la portée de l’annexe X du règlement n° 883/2004 aux fins d’application du principe d’unicité de la législation de sécurité sociale : en effet, l’article 70 du règlement dont les dispositions renvoient à cette annexe n’a t-il pas pour objet la nature des allocations aux fins d’octroi de prestations pour déterminer l’institution chargée du versement des prestations[16] ?                                                          

En conséquence malgré la volonté de sortir du contentieux DE RUYTER, il semble pour le moins prématuré de s’imaginer que pour reprendre l’image du « voisin qui paie l’essence de la voiture », que le voisin se résigne à remplir le réservoir sans contestation.    


[1] Fonds de solidarité vieillesse

[2] Caisse d’amortissement de la dette sociale

[3] Traité sur le fonctionnement de l’Union européenne

[4] Caisse nationale de solidarité pour l’autonomie

[5] CE, 1er juillet 2019, n° 422780, DREYER

[6] CJUE, 14 mars 2019, aff. C-372/18, Dreyer

[7] CJCE, 21 février 2006, aff. C-286/03, Hosse

[8] Fonds national d’aide au logement

[9] Fonds national des solidarités actives

[10] CAA Douai, 2ème Chambre, 14 décembre 2015, n° 14DA00317

[11] CJUE, 10 mai 2017, aff. C-690/15, Lobkowicz

[12] CAA Douai, 2ème Chambre, 12 octobre 2017, n° 14DA00317

[13] Aide personnalisée au logement

[14] Revenu de solidarité active

[15] Conformément aux dispositions de l’article 9 du Règlement n° 883/2004

[16] CJUE, 25 février 2016, aff. C-299/14, Garcia-Nieto e.a

Avocat spécialiste en Droit Fiscal et Douanier